Повышение эффективности налогового контроля средствами концепции расширенного взаимодействия

Введение

Эффективность налогового контроля является ключевым фактором обеспечения полноты и своевременности поступления налогов в бюджетную систему государства. Традиционно налоговый контроль базировался на концепции «command-and-control» – жёсткого надзора и принуждения к соблюдению налогового законодательства, включая сплошные выездные проверки и последующее взыскание доначислений с нарушителей. Однако в начале XXI века в теории и практике налогового администрирования сформировался альтернативный подход, основанный на партнёрском взаимодействии налоговых органов с добросовестными налогоплательщиками [22]. Этот подход получил название «расширенное соблюдения). Его суть состоит в смещении акцента с выявления и наказания нарушений на предотвращение налоговых рисков через диалог, доверие и информационный обмен. Предполагается, что при наличии взаимного доверия и прозрачности налогоплательщики добровольно соблюдают закон, а налоговые органы уменьшают административное давление, сосредоточивая ресурсы на наиболее рискованных областях [25]. В результате повышается эффективность налогового контроля и достигается рост добровольной уплаты налогов при одновременном снижении затрат на принудительное взыскание.

В международной практике концепция партнерского налогового администрирования получила развитие начиная с 2008 г., когда Комитет по налоговым делам ОЭСР опубликовал исследование «Укрепление доверия через повышенное взаимодействие» (Enhanced Engagement) [4]. В Докладе ОЭСР 2013 г. было отмечено, что модель взаимодействия, основанная на сотрудничестве и доверии, доказала свою состоятельность: по данным ряда стран, после внедрения оперативного горизонтального мониторинга крупных налогоплательщиков удалось увеличить поступления налогов и повысить налоговую дисциплину [26]. ОЭСР рекомендовала создавать среду, в которой взаимоотношения между налоговыми администрациями, налогоплательщиками и их консультантами строятся на основе доверия [4]. В последние годы программы Cooperative Compliance распространены во многих развитых странах мира: например, Нидерланды с 2005 г. внедрили систему «горизонтального мониторинга» на принципах доверия и прозрачности [3], аналогичные пилотные проекты были запущены в Великобритании, США, Австралии, Франции, Германии и др. [22] В США с 2011 г. действует программа Compliance Assurance Process (CAP) для крупных компаний, предполагающая предварительное согласование спорных вопросов налогообложения в режиме реального времени вместо постфактум проверок. К началу 2020-х годов концепция кооперативного налогового контроля стала частью международного стандарта: налоговые органы всё шире применяют превентивные методы взаимодействия с добросовестными налогоплательщиками и рассматривают такой подход как эффективный механизм повышения собираемости налогов и снижения количества споров.

Для Российской Федерации вопросы повышения эффективности налогового контроля также чрезвычайно актуальны. В 2010 г. доля теневой экономики и уровень уклонения от уплаты налогов были существенными, а контрольные органы полагались, прежде всего, на выездные налоговые проверки и штрафные санкции. Масштабные реформы налогового администрирования начались с приходом в 2010 г. на пост руководителя ФНС России М.В. Мишустина, провозгласившего курс на цифровизацию налоговой службы и риск-ориентированный подход к проверкам [16]. Одной из стратегических целей стала минимизация избыточных проверок при одновременном повышении уровня налоговой дисциплины. Уже в 2011 г. Мишустин отметил снижение числа выездных налоговых проверок на 12% по сравнению с предыдущим годом (75,5 тыс. в 2010 г. против более 85 тыс. в 2009 г.), при этом охват налогоплательщиков выездными проверками в 2010 г. составил менее 1%. К 2020 г. эта доля снизилась до 0,2% – лишь 2 из 1000 организаций ежегодно подвергались выездной проверке [12]. Параллельно резко возросли налоговые поступления: за 2010-2019 гг. совокупные сборы в бюджет выросли в 2,8 раза при росте номинального ВВП в 1,8 раза. Такой опережающий рост доходов бюджета не может быть объяснён только экономическим ростом – его связывают с улучшением налогового администрирования и повышением добровольной уплаты налогов бизнесом. В значительной степени этого удалось добиться через внедрение элементов расширен- ного взаимодействия, в том числе, развитие сервисов удаленного взаимодействия, электронного контроля, системы обязательного досудебного урегулирования споров и новой формы контроля – налогового мониторинга.

Объект исследования – система налогового контроля и налогового администрирования в Российской Федерации, в частности процессы взаимодействия между налоговыми органами и налогоплательщиками.

Предмет исследования – организационно-правовые и социально-экономические инструменты концепции расширенного взаимодействия (горизонтальный налоговый мониторинг, досудебное урегулирование налоговых споров, информационный обмен, консультирование налогоплательщиков и др.) и их влияние на результативность (эффективность) налогового контроля в РФ.

Цель исследования – дать научно обоснованную оценку влияния применения механизмов расширенного взаимодействия на повышение эффективности налогового контроля в России, опираясь на статистические данные 2010–2024 гг. и сопоставление с зарубежным опытом, а также сформулировать рекомендации по дальнейшему развитию партнерской модели налогового администрирования.

Материалы и методы исследования Исследование опирается на официальные статистические и аналитические материалы Федеральной налоговой службы России (включая сводные отчёты о результатах контрольной работы за 2011–2024 гг., данные о налоговых поступлениях и задолженности), данные Федеральной службы государственной статистики (Росстат) об основных макроэкономических показателях (для сопоставления динамики ВВП и налоговых доходов бюджета), отчёты Счётной палаты РФ, а также нормативно-правовые акты (Налоговый кодекс РФ в актуальной редакции, ФЗ №348-ФЗ и др.). Важным источником информации послужили публикации ФНС России на официальном сайте и разъяснительные письма, в которых содержатся обобщения практики налогового мониторинга и статистика по досудебному урегулированию.

Методологическую базу работы составили общенаучные методы (анализ и синтез, индукция и дедукция, сравнение, обобщение), а также специальные методы экономико-правового исследования. Применён историко-правовой метод для изучения эволюции подходов к налоговому контролю, сравнительно-правовой метод для сопоставления российской модели налогового мониторинга с аналогичными зарубежными программами (опыт Нидерландов, Великобритании, США, Франции и др.). Использован статистический анализ: обработаны ряды динамики показателей контрольной работы налоговых органов (по данным ФНС) с вычислением темпов роста/ снижения, удельных долей и пр. Например, рассчитаны изменения в количестве проверок и суммах доначислений, доля добровольных платежей, эффективность (результативность) проверок.

Надёжность и обоснованность выводов обеспечивается использованием разнотипных источников (нормативных, статистических, научных) и взаимной их верификацией.

Степень разработанности темы исследования Проблематика повышения эффективности налогового контроля средствами концепции расширенного взаимодействия находится на пересечении научных исследований в сферах налогового администрирования, налоговой психологии и права. За рубежом данная тема получила значительное внимание в последние 10-15 лет. Как отмечалось, одним из инициаторов разработки идеологии cooperative compliance стал Комитет по налоговым делам ОЭСР [4]. В докладах ОЭСР (2008 г., 2013 г. и др.) была сформулирована концепция «повышенного взаимодействия» между налогоплательщиками и налоговыми органами, основанного на принципах прозрачности, доверия, понимания и сотрудничества [13]. Эта концепция противопоставляется традиционному подходу, апеллирующему преимущественно к принуждению и власти налоговых органов.

Согласно ОЭСР, переход к партнёрской модели взаимодействия способен привести к выигрышу для всех сторон: налоговые органы получают более полное раскрытие информации и, как следствие, более высокую собираемость налогов при меньших затратах на принудительный контроль, тогда как добросовестные налогоплательщики приобретают большую определённость в налоговых вопросах, снижение рисков штрафов и уменьшение издержек на участие в проверках [20].

Академические исследования подтверждают обоснованность этих тезисов. Так, австрийские учёные Э. Кирхлер и соавт. В 2008 г. предложили «скользящую шкалу» (slippery slope) для анализа налогового поведения, согласно которой доверие к налоговым органам является не менее важным фактором добровольного соблюдения, чем страх наказания [5]. Высокий уровень доверия стимулирует добровольное сотрудничество налогоплательщиков, тогда как исключительно силовое давление способно приводить лишь к вынужден ному, неустойчивому соблюдению. В рамках этой модели расширенное взаимодействие как раз нацелено на рост доверия и формирования Tax Morale – внутренней мотивации платить налоги.

Ряд эмпирических работ в последние годы проанализировали результаты программ кооперативного налогового контроля. Например, исследование Siglé и др. на выборке крупных компаний в Нидерландах показало, что cooperative approach улучшает качество отношений между бизнесом и налоговой службой и в итоге повышает соблюдение корпоративного налога на прибыль, хотя по косвенным налогам (НДС) эффект менее выражен [7]. Авторы формализовали «рабочую модель» взаимодействия на основе принципов ОЭСР и при помощи опросных и фактических данных установили, что восприятие компаниями процедурной справедливости и прозрачности со стороны налогового органа ведёт к укреплению доверия, а через него – к росту налоговой дисциплины по налогу на прибыль. Кроме того, качество внутренней налоговой функции компаний (налогового контроля внутри фирмы) позитивно сказывается на их транспарентности и снижает непреднамеренные ошибки [7]. Подобные выводы согласуются с результатами других авторов. Так, J. Freedman и коллеги (Оксфордский университет) ещё в 2008-2010 гг. отмечали, что для успеха программ Enhanced Relationship ключевыми условиями являются наличие у компаний эффективных систем налогового комплаенса и приверженность руководства принципам прозрачности (что проверяется налоговыми органами при отборе участников программ) [6].

Одновременно исследователи подчёркивают, что режим кооперативного взаимодействия не заменяет полностью классические формы контроля, а дополняет их, причём рассчитан преимущественно на крупный бизнес с высоким уровнем налоговой культуры. Например, по мнению Д. Брейтуэйта (теория Responsive Regulation), налоговые органы должны применять «эскалирующий» подход: лояльное сотрудничество с добросовестными налогоплательщиками, но жёсткие меры к злостным нарушителям. Таким образом, в идеальной модели «пирамиды» большинство налогоплательщиков находятся на нижних уровнях – соблюдают закон добровольно под влиянием сервисов и доверительных отношений, а наверху пирамиды остаётся узкая группа нарушителей, к которым применяется принудительный силовой контроль. Международный опыт свидетельствует о действенности подобного подхода. Эксперты Big Four (Ernst & Young, PwC и др.) отмечают, что концепция горизонтального мониторинга стала «новым этапом развития налогового контроля»: переход к нему требует от налоговых администраций значительных изменений (обучения персонала, развития ИТ-инфраструктуры), но окупается за счёт сокращения числа споров и роста собираемости налогов [13].

Российскими авторами тема внедрения горизонтального мониторинга и партнерского взаимодействия также изучается с середины 2010-х годов, главным образом в контексте оценки первых результатов пилотных проектов ФНС. В работах Е.А. Фариковой, А.Д. Воронцова проведён анализ опыта налогового контроля в зарубежных странах и сделан вывод о необходимости перехода от тотальных проверок к выборочным на основе критериев риска, а также расширения практики взаимодействия на основе доверия в РФ [4]. Авторы указывают, что ОЭСР и международное сообщество фактически формируют новые стандарты налогового администрирования, ориентированные на принцип «tax compliance through cooperation». В то же время отмечается, что в российской специфике важна поэтапность внедрения таких механизмов, поскольку уровень доверия между бизнесом и налоговыми органами исторически был невысоким, а налоговая дисциплина многих предприятий оставалась проблемной [12].

Практические аспекты проблемы освещены в работах сотрудников налоговых органов. Так, С.А. Аракелов (заместитель руководителя ФНС) в 2014 г. на международном форуме обобщил предпосылки внедрения в российское законодательство института налогового мониторинга и представил результаты пилотного проекта ФНС по расширенному информационному взаимодействию [21]. Было отмечено, что пилот подтвердил эффективность новой модели: налоговые органы дали компаниям свыше 50 письменных разъяснений, что помогло разрешить спорные ситуации ещё на досудебной стадии, снизить трудозатраты на проведение проверок и даже урегулировать ряд споров, находившихся в суде. По итогам пилотного проекта ФНС подготовила законодательные предложения, легшие в основу Федерального закона №348-ФЗ от 04.11.2014 [1], которым в Налоговый кодекс РФ введена глава о налоговом мониторинге. Начальник Управления досудебного урегулирования споров ФНС Е.В.

Суворова в том же выступлении подчеркнула, что концептуально налоговый мониторинг предполагает отказ от выездных проверок в отношении участников соглашений о расширенном взаимодействии, а также освобождение от штрафных санкций при добровольном раскрытии налогоплательщиком информации и ошибок в рамках мониторинга [21]. Важной новацией закона она назвала введение процедуры «взаимосогласования» разногласий: если налогоплательщик не согласен с мнением инспекции, стороны ведут диалог для выработки единой позиции вместо сразу вынесения решения о доначислении.

В последующие годы тема эффектов налогового мониторинга отражена в аналитических отчетах ФНС и Счетной палаты РФ, а также освещалась в профессиональной прессе («Налоговед», «Possiyskaya Gazeta», «Вестник ФНС» и др.). Так, Счетная палата в 2022 г. проанализировала организацию выездных проверок и взыскание доначислений в 2019-2021 гг. Отмечено, что, несмотря на общее сокращение проверок и применение риск-ориентированного подхода, удельный вес нерезультативных проверок несколько вырос: доля проверок без доначислений увеличилась с 4,8% в 2019 г. до 5,4% в 2021 г. [25] Это объясняется тем, что иногда предпроверочный анализ идентифицирует риски, которые не подтверждаются фактически (либо компании снимают нарушения, представив документы). Тем не менее, Счетная палата зафиксировала и позитивную тенденцию – снижение доли малоэффективных проверок, чьи доначисления затем отменяются вышестоящим органом или судом, с 24,6% (2019) до 14,5% (2021) [25]. Данный факт указывает на рост качества работы ФНС при отборе объектов и правовой проработке позиций.

Идея расширенного взаимодействия налоговых органов и плательщиков получила теоретическое обоснование и практическое подтверждение в работах многих зарубежных и отечественных специалистов. Однако комплексных исследований, фокусирующихся на анализе российских эмпирических данных 2020–2024 гг. через призму данной концепции, пока недостаточно. Заполнение этого пробела и определение степени, в которой подход cooperative compliance уже повлиял на эффективность налогового контроля в РФ, составляет цель настоящей работы.

Основные результаты исследования Статистические данные однозначно свидетельствуют о радикальных изменениях в системе налогового контроля РФ за последние полтора десятилетия. Число выездных налоговых проверок неуклонно сокращалось, особенно после 2015 г., когда ФНС перешла к риск-ориентированному отбору объектов контроля. Если в 2010 г. налоговые органы провели около 70–75 тысяч выездных проверок (по юрлицам и ИП), то к 2019 г. их количество снизилось до 9 тысяч [16]. По словам главы ФНС Д.В. Егорова, сокращение с 2010 по 2019 г. составило почти в 8 раз [1+]. По данным ФНС, за период 2015-2021 гг. число выездных проверок организаций уменьшилось с 26,1 тыс. до 7,2 тыс., то есть более чем в 3,5 раза [15]. В 2020–2021 гг. ежегодно проводилось порядка 7-9 тыс. проверок (табл. 1), что сопоставимо с долями процента от общего числа компаний.

Таблица 1 – Динамика количества выездных налоговых проверок в РФ и их результативность [25] Го д Число выездных проверок… — см. PDF статьи.

Сокращение числа проверок сопровождалось одновременным ростом их результативности. ФНС перешла к стратегии, при которой про- верка назначается только при высокой уверенности в наличии нарушений. Доля выездных проверок, завершающихся доначислениями, стабильно превышает 95% [25]. С 2016 г. показатель колеблется около 95–99% [19], тогда как в начале 2000-х результативность проверок была существенно ниже. Согласно данным Счётной палаты, даже при столь строгом отборе определённая доля проверок не приводит к реальным начислениям (около 4-5% в последние годы), однако этот показатель тоже постепенно снижается. Например, доля малоэффективных проверок (либо без доначислений, либо с доначислениями, отменёнными затем вышестоящими инстанциями) сократилась с 25% в 2019 г. до 14,5% в 2021 г. [25], что свидетельствует об улучшении качества и обоснованности претензий налоговых органов.

Важно отметить, что снижение числа проверок не повлекло падения налоговых поступлений, напротив – их суммарный объём заметно вырос. Согласно аналитическим данным, с 2010 г. совокупные налоговые доходы бюджета РФ увеличились почти в 2,8 раза (на +180%), тогда как экономика (номинальный ВВП) выросла примерно на 80% [12]. Только за 2014-2019 гг. поступления налогов увеличились на +68,3% при росте номинального ВВП на +31,4% [12]. Таким образом, эффективность администрирования существенно возросла, и бюджет стал получать больше налогов при относительном снижении налоговой нагрузки на единицу ВВП.

Рост доходов обеспечен не «зачистками» нарушений, а улучшением добровольного исполнения налоговых обязанностей большинством плательщиков. ФНС России заявляет о принципиальной смене модели: от карательной к превентивно-сервисной. Расширяется применение дистанционного контроля (автоматизированные системы анализа данных вроде АИС «НДС-2», межведомственные сверки, перекрёстный контроль счетов-фактур и пр.), благодаря чему многие нарушения выявляются и устраняются ещё до назначения выездной проверки [25]. В частности, налоговые органы активно практикуют направление предварительных требований и уведомлений о выявленных расхождениях – налогоплательщику предлагается уточнить декларации, заплатить недоимку или дать пояснения задолго до открытия проверки. Этот «предпроверочный анализ» стал одним из ключевых элементов расширенного взаимодействия. В итоге нередко удаётся добиться добровольного исправления нарушений. Так, ФНС отмечала, что значительная часть компаний предпочитает подать уточнённые декларации, как только получает сигнал о потенциальных претензиях, чем доводить дело до проверки [25].

В количественном выражении это отражается в росте доли налоговых доначислений, поступающих без принудительных мер. Например, по данным ФНС, в 2018 г. налогоплательщики сами доплатили через уточнённые декларации около 80 млрд руб., что составляло 1/3 всех сумм дополнительно внесённых налогов за год [12]. К 2024 г. показатель добровольного уточнения вырос ещё значительнее: около 63% дополнительных поступлений по результатам контрольной работы обеспечивается именно «добровольными» доплатами бизнеса (без вынесения решения о проверке) [19]. Таким образом, основная роль в пополнении бюджета начинает принадлежать превентивному контролю, основанному на расширенном информационном взаимодействии, а не традиционным силовым проверкам. В табл. 2 приведены оценки доли добровольного исполнения выявленных обязательств в 2018-2024 гг. Таблица 2 – Доля добровольно уточнённых налоговых обязательств (до начисления) в общей сумме дополнительно внесённых налогов [19] Го д Добровольное уточнение (через уточнённые декларации), от общего объёма доплат 2018 г. 33% (около 80 млрд руб. из всех доплат) 2020 г. >50% (оценочно) 2024 г. 63% Данная тенденция – существенный индикатор повышения эффективности налогового контроля. Если раньше основной вклад в собираемость налогов вносили доначисления по итогам проверок (сопровождаемые взысканием пеней и штрафов), то теперь большую часть дополнительных сумм бизнес перечисляет сам, под влиянием профилактических мер ФНС и осознания неотвратимости выявления нарушений. В результате снижается нагрузка на контрольно-ревизионный аппарат, уменьшается количество затяжных споров, одновременно растёт налоговая дисциплина. Отдельно следует рассмотреть динамику сумм доначисленных налогов и их взыскания.

Общая сумма налоговых доначислений по результатам всех проверок (камеральных + выездных) в 2018 г. составила 363 млрд руб. [12], из которых 84,7% (308 млрд руб.) пришлось на выездные проверки. В последующие годы доначисления несколько сократились: например, в 2020 г. по выездным проверкам было доначислено 195,1 млрд руб., из них реально взыскано 96,2 млрд (около 49%) [9]. Низкий процент взыскания объясняется тем, что нередко объекты проверок – фирмы-однодневки или компании, к моменту вынесения решения уже не имеющие активов (в 2020 г. около 43% случаев при наличии оснований для обеспечительных мер не имелось имущества для взыскания). Однако подобные ситуации тоже побудили налоговую службу изменить подход: вместо гоняться за брошенными «пустышками», ФНС старается пресечь схемы до их массового применения, в том числе через тесный контакт с добросовестным бизнесом (который, уведомляя о подозрительных контрагентах, помогает блокировать уклонение в цепочках НДС и пр.). Таким образом, крупный законопослушный бизнес становится союзником налоговых органов в борьбе с недобросовестными практиками, за счёт чего возрастает общая собираемость налогов.

Количество налоговых проверок в России резко снизилось, но результативность и средняя сумма доначислений на одну проверку выросли. Так, в 2010 г. одна выездная проверка доначисляла в среднем 6 млн руб., а в 2018 г. – уже около 25 млн руб. [12] В некоторых регионах в 2015 г. средние доначисления на проверку достигали 13,5 млн руб., что в 1,5 раза превышало уровень 2014 г. [24] Это говорит об улучшении адресности контроля: проверяют реже, но более результативно. Административное давление на бизнес в виде проверок существенно ослабло – формально налоговая служба проверяет лишь доли процента плательщиков, что соответствует задаче снижения избыточных вмешательств.

Вместе с тем, «инспекторы стали гораздо чаще вызывать предпринимателей на пояснения, чем выезжать на место» [12], а вероятность доначислений при выездной проверке сейчас около 98%.

То есть неотвратимость ответственности только возросла. Но достигается это теперь преимущественно камеральными средствами и аналитической работой, предварительной сверкой данных.

Подавляющее большинство налогоплательщиков, которые изначально стремятся соблюдать закон, поддерживают такой подход, поскольку он делает взаимодействие с налоговой более предсказуемым и менее затратным по времени, чем внезапные долгие проверки.

Центральным элементом российской модели расширенного взаимодействия стал институт налогового мониторинга. Это новая форма налогового контроля, официально введённая с 2015 г. (Федеральный закон № 348-ФЗ) и представляющая собой добровольный режим информационного сотрудничества крупных налогоплательщиков с ФНС взамен традиционных проверок [17]. Сущность налогового мониторинга заключается в том, что организация предоставляет налоговому органу удалённый доступ к своей бухгалтерской и налоговой учётной системе, позволяя инспекции в режиме реального времени отслеживать операции и состояние расчётов по налогам. Вместо проведения разовых проверок «прошлых» периодов налоговый контроль происходит непрерывно в онлайн-режиме. При этом для участников мониторинга Налоговый кодекс устанавливает существенные послабления: на период мониторинга ФНС не вправе проводить камеральные и выездные проверки по тем налогам, которые охвачены мониторингом (за некоторыми оговорёнными исключениями вроде случаев возмещения НДС). То есть компания фактически избавляется от угрозы инспекционных проверок, что само по себе крайне привлекательно для бизнеса. Более того, если в ходе мониторинга выявляются разногласия по трактовке тех или иных операций, компания может получить от ФНС мотивированное мнение – письменное заключение с позицией налогового органа по спорному вопросу. Если налогоплательщик согласен с этим мнением и корректирует отчетность, то штрафные санкции и пени не применяются (считается, что он добровольно уточнил обязательства). Если же компания не согласна, вводится особый режим урегулирования разногласий – взаимосогласительная процедура, своего рода переговоры для выработки единой позиции.

Первоначально критерии участия в налоговом мониторинге были очень высокими, так как режим ориентировался на крупнейшие компании. Требовалось, чтобы за год сумма уплаченных налогов превышала 300 млн руб., размер выручки – 3 млрд руб., а стоимость активов – 3 млрд руб. В 2016 г., когда мониторинг стартовал, нашлось лишь 7 компаний, удовлетворяющих критериям и изъявивших желание вступить в этот режим. По сути, это были крупнейшие игроки (возможно, из нефтегазового сектора, банков, госкорпорации). Однако уже через несколько лет число желающих стало расти, и критерии постепенно смягчались (табл. 3).

Таблица 3 – Эволюция критериев доступа к режиму налогового мониторинга в РФ [10] Период действия Минимальный годовой дох… — см. PDF статьи.

Таблица 4 – Динамика количества компаний-участников налогового мониторинга в РФ [8] Го д Число участников налогового мон… — см. PDF статьи.

На Петербургском форуме в 2022 г. она подчеркнула, что в пандемийные 2020–2021 гг. число участников увеличилось более чем на 200, и этот рост отражает доверие бизнеса к режиму как более стабильному и предсказуемому способу взаимодействия [18].

Рассмотрим, какие практические результаты дал налоговый мониторинг за прошедшие 8 лет. ФНС неоднократно публиковала обобщённые показатели, сравнивая состояние тех компаний, которые перешли на мониторинг, «до и после». Согласно отчёту ФНС по итогам 2017 г., 21 компания в мониторинге смогла сократить трудозатраты на сопровождение налоговых проверок в среднем на 30% [8]. Произошло резкое снижение начисляемых пеней – их сумма уменьшилась на 93% относительно предыдущих перио- дов, поскольку при мониторинге споры разрешаются оперативно (мотивированное мнение инспекции освобождает от пеней) [8]. На 54% снизилось число требований о предоставлении документов и пояснений, направляемых компании, а количество представляемых ею в ответ документов – на 77% [8]. Иными словами, бюрократическая переписка сократилась в разы. Также на 9% уменьшилось среднее число уточнённых деклараций, которые компания вынуждена подавать [8] (это говорит о более высокой изначальной точности расчётов благодаря консультированию в рамках мониторинга).

Эти же эффекты подтвердил позже Д.В.

Егоров (тогда замглавы, ныне руководитель ФНС). Выступая в 2019 г., он отметил, что по подсчётам ФНС в первый год участия в налоговом мониторинге компания:

–сокращает трудозатраты на сопровождение налоговых проверок на 30%; –уменьшает количество запрашиваемых документов в среднем на 77%; –добивается ускоренного закрытия налоговых периодов – с 3 лет до 9 месяцев (в 3 раза быстрее) [20].

Таблица 5 – Основные эффекты для компаний от перехода на налоговый мониторинг (первый год участия) [20] Показатель для компании Сокращение при мониторинге,% Трудозатраты на налоговые проверки –30 Запрашиваемые документы (количество) –77 Требования инспекции о пояснениях (количество) –54 Средний срок налоговой проверки (периода) –67 (с 3 лет до 9 мес.) Начисленные пени за просрочку уплаты налогов –93 Количество уточнённых деклараций –9 Как видно, участие в мониторинге гораздо менее обременительно для налогоплательщика, чем прохождение традиционных проверок. Вместо того чтобы готовить тысячи страниц документов в ответ на требования, компания открывает доступ к своей базе, где инспектор сам находит нужные данные. Вместо споров о толковании норм получает предварительное tax ruling (мотивированное мнение). В результате серьёзно снижаются риски доначислений задним числом с большими пенями и штрафами. Согласно данным ФНС, сумма пеней, начисленных мониторируемым компаниям, снизилась на 93% [8], ведь если спор урегулирован по мотивированному мнению, то пени не взимаются вовсе.

Для налоговых органов выгода в том, что они получают более прозрачных и подконтрольных крупных плательщиков. Так, в 2017 г. ФНС сообщала, что по результатам первого года мониторинга участники добровольно увеличили свои налоговые обязательства в 13 раз на общую сумму 177 млн руб. [8], в том числе по итогам рассмотрения мотивированных мнений – в 9 раз (на 68 млн руб.). Это сравнительно небольшие цифры, но важен тренд: компании стали больше доплачивать сами, не дожидаясь проверок и судов. При этом суммарно мониторинговые компании заплатили в бюджет за 2017 г. 607 млрд руб. налогов – на 28% больше, чем они же заплатили в 2016 г. (474 млрд руб.) [8]. Такой рост отчасти обусловлен экономическими факторами, но отчасти – выведением из «тени» некоторых операций. ФНС прямо указывает: с переходом на мониторинг многие уклонения становятся бессмысленны, поскольку налоговики получают полный обзор операций компании, и возникает стимулирующий эффект платить честно [1+].

Ещё один важный аспект расширенного взаимодействия – это снижение количества налоговых споров, особенно судовых. Ещё до введения налогового мониторинга, в 2009 г., ФНС запустила систему обязательного досудебного обжалования результатов проверок. Налогоплательщики получили обязанность (и возможность) сначала подать жалобу в вышестоящий налоговый орган, и лишь потом – в суд. Цель – быстрее и дешевле решить спор внутри ФНС, не доводя до судебной тяжбы. Данный механизм показал высокую эффективность: за первые годы его действия число жалоб налогоплательщиков сни- зилось в 1,5 раза, а число судебных дел с участием налоговых органов – в 2,6 раза [21]. Иными словами, спорные вопросы стали гораздо чаще урегулироваться на стадии административного обжалования. Это колоссальная экономия ресурсов для всех сторон.

Таблица 6 – Результаты внедрения обязательного досудебного урегулирования налоговых споров (Россия) [21] Показатель (сравнение до и после внедрения, 2009- 2013 гг.) Снижение нагрузки Число жалоб налогоплательщиков в налоговые органы –33% (в 1,5 раза меньше) Число судебных споров с налоговыми органами –62% (в 2,6 раза меньше) ФНС не останавливается на достигнутом и продолжает внедрять новые инструменты внесудебного взаимодействия. В частности, обсуждается институт «налоговой медиации» – привлечения независимых посредников (например, отставных судей, авторитетных экспертов) для разрешения сложных спорных вопросов без суда. Такая медиация могла бы применяться, например, для выработки компромиссного решения по методологии налогового учёта в специфических ситуациях, когда даже мотивированное мнение не устраивает налогоплательщика. Предполагается, что участие уважаемых независимых экспертов повысит доверие к результатам и позволит сторонам принять обоснованное решение, избегая долгого судебного разбирательства.

При оценке эффектов, которые дали рассмотренные реформы (сокращение проверок, налоговый мониторинг, досудебное урегулирование), важно понимать: достигнутые результаты в России в целом соответствуют тем, которые наблюдаются и в других странах при внедрении аналогичных подходов. Например, Нидерланды, первые реализовавшие горизонтальный мониторинг, сообщали о росте добровольной уплаты налогов и снижении числа споров – крупные компании в рамках соглашений с налоговой начинают заранее обсуждать спорные вопросы, благодаря чему сократились доначисления по итогам проверок и необходимость судебных разбирательств [22]. В Великобритании введение программы работы с крупными плательщиками на основе риска (Low-Risk approach) привело к заметному улучшению взаимоотношений: компании, признанные налоговым управлением «низкорисковыми», избавляются от постоянных проверочных действий, а взамен обязуются раскрывать информацию о существенных налоговых вопросах. Исследование, проведённое по данным HMRC, показало, что такой «доверительный» режим позволил сократить время, затрачиваемое бизнесом на налоговые проверки и согласования, примерно на четверть, а налоговым органам – перераспределить до 15% ресурса на аналитическую работу вместо повторных инспекций (данные обобщены Freedman J. И Ng F., 2020). В Австралии в 2016–2018 гг. реализована программа Justified Trust, суть которой – через более тесный контакт с крупнейшими налогоплательщиками добиться уверенности («обоснованного доверия») в полноте уплаты налогов. Отчёт Австралийского налогового управления (ATO) за 2019 г. отметил, что 86% корпораций из числа участников программы повысили прозрачность своей налоговой отчётности, и это привело к росту собираемости корпоративного налога на 11% по сравнению с контрольной группой.

Для России прямое сопоставление количественных показателей затруднено из-за различий масштабов экономики и налоговых систем.

Однако качественные тренды аналогичны.

Во-первых, снижение числа проверок и переход к анализу рисков наблюдается повсеместно:

например, в странах ОЭСР среднее число налоговых аудитов крупных компаний также сократилось за последнее десятилетие на 40–50%, и вместо этого налоговые органы инвестируют в системы автоматизированного контроля (аналог российских АСК НДС-2 и СУР) и совместные консультации с бизнесом. Во-вторых, повсеместно отмечается рост добровольной уплаты – показатель voluntary compliance ratio (доля уплаченных вовремя налогов без принуждения) повысился в большинстве развитых стран, в том числе и в РФ. В-третьих, сокращается количество налоговых споров: в ЕС внедряются процедуры взаимосогласования (MAP) и медиации, а в России число судебных налоговых споров снизилось, как указывалось, в разы после реформы 2009 г. и продолжает оставаться невысоким относительно начала 2000-х.

Отдельно отметим финансовую эффективность для бюджета. Противники мягких подходов иногда выражают опасение: не приведёт ли уменьшение проверок и лояльное отношение к бизнесу к потере доходов? Опыт показывает обратное. Как уже упомянуто, налоговые поступления в РФ растут быстрее экономики (68% против 31% за пятилетие) [12], что означает сокращение «налогового разрыва» (tax gap). ФНС напрямую связывает это с усилением аналитической работы и превентивных мер [25]. ОЭСР также отмечает, что программы Cooperative Compliance в разных странах показали способность повышать собираемость налогов. В докладе ОЭСР (2021) приводятся примеры, когда благодаря горизонтальному мониторингу несколько крупных транснациональных корпораций добровольно отказались от агрессивных схем и доплатили значительные суммы налогов, узнав позицию налоговых органов заранее, вместо того чтобы доводить дело до спора (case studies из Нидерландов и США). Таким образом, расширенное взаимодействие приносит бюджету дополнительные поступления при меньших затратах на контроль, что и является критерием эффективности.

Важный социально-экономический эффект – улучшение делового климата. Снижение административного давления (меньше проверок и санкций без необходимости) повышает привлекательность налоговой системы для инвесторов.

Президент РФ В.В. Путин в 2020 г. отмечал, что ФНС стала высокотехнологичной службой, предоставляющей качественные электронные сервисы, и это привело к тому, что «быть легальным просто, удобно, без лишней нагрузки» для предпринимателей [11]. Доверие граждан и бизнеса к налоговой системе укрепляется, когда государство демонстрирует готовность выполнять обещания – например, не трогать лишний раз тех, кто платит честно, и оказывать им услуги высокого уровня [16].

Однако, не все проблемы решены. Счётная палата указала, что даже при новом подходе лишь 51% прогнозируемых перед проверкой доначислений подтверждаются фактически, а по очень крупным кейсам – менее 5% [25]. То есть система риска неидеальна, и ресурсы ещё расходуются на «холостые» проверки в определённых случаях. Кроме того, режим налогового мониторинга охватывает пока ограниченный круг компаний – хотя их число и растёт, но в процентном отношении к общему количеству юрлиц это менее 0,1%. Малый и средний бизнес по-прежнему взаимодействует с налоговой службой преимущественно через камеральный контроль и стандартные процедуры. Тем не менее даже для этой категории ФНС старается применять элементы расширенного взаимодействия – массово внедряются электронные кабинеты, проактивное информирование о возможных ошибках, разъяснительная работа через вебинары и т. п. Например, ежегодно миллионы требований о камеральных несоответствиях (по НДС, по доходам физлиц и пр.)

позволяют ИП и организациям своевременно скорректировать отчётность, избежав штрафов. Постепенно культура налогового комплаенса улучшается: бизнес начал рассматривать аудит налоговых рисков и получение разъяснений заранее как часть своей стратегии (в 2018 г. около трети всех дополнительно уплаченных сумм поступило через самостоятельное выявление ошибок при участии аудиторов) [12]. В долгосрочной перспективе это означает более стабильное и предсказуемое поступление налогов в бюджет, что, собственно, и является конечной целью эффективного налогового контроля.

Выводы

Проведённое исследование подтверждает, что внедрение в практику налогового администрирования Российской Федерации принципов и инструментов концепции расширенного взаимодействия способствует существенному повышению эффективности налогового контроля.

Количество налоговых проверок (особенно выездных) в России за последние 10–15 лет сократилось почти на порядок без ущерба для пополнения бюджета. Напротив, налоговые поступления демонстрируют опережающий рост относительно экономики, что свидетельствует об улучшении добровольного соблюдения налогового законодательства. Это достижение стало возможным благодаря переходу от практики тотальных проверок к риск-ориентированному, аналитическому контролю при активном информационном взаимодействии с налогоплательщиками. Доля охвата бизнеса проверками снизилась до десятых долей процента, существенно уменьшив административное давление на законопослушных налогоплательщиков.

Результативность и адресность налогового контроля заметно возросли. Практически каждая выездная проверка теперь завершается выявлением нарушений (95–98% случаев), средняя сумма доначислений на проверку увеличилась в несколько раз. Это означает более эффективное использование ресурсов налоговых органов – они тратят время только на те проверки, где действительно есть проблемы. Повысилась и оперативность контроля: предпроверочный анализ и камеральные мероприятия позволяют вскрыть проблемы задолго до истечения давности, сократить среднюю продолжительность проверочных процедур и быстрее привлечь нарушителей к ответственности.

Укреплена налоговая дисциплина и расширена база за счёт добровольного исполнения обязанностей. Доля сумм, доплачиваемых в бюджет добровольно (через уточнение деклараций, без вынесения решений по проверкам), значи- тельно выросла – с около 20–30% в середине 2010-х до ~60% в последние годы. Бизнес стал более ответственно относиться к уплате налогов, что можно связать как с неотвратимостью обнаружения нарушений (благодаря цифровым системам контроля), так и с появлением у компаний возможности проконсультироваться с налоговой службой заранее, получив гарантии отсутствия санкций при раскрытии информации. Проще говоря, добровольное compliance-поведение вытесняет модель «сначала уклонюсь – потом пусть поймают». Это ключевой положительный эффект концепции расширенного взаимодействия.

Запуск режима налогового мониторинга (горизонтального информационного взаимодействия) явился переломным моментом в отношениях крупнейших налогоплательщиков и ФНС.

Анализ показал, что налоговый мониторинг успешен: число его участников неуклонно растёт (с 7 в 2016 г. до 445 в 2023 г.), и эти компании обеспечивают значительную долю налоговых поступлений (свыше 12% федерального бюджета уже при 44 участниках, а при нынешних сотнях участников – ещё более существенную). Участники мониторинга продемонстрировали улучшение налоговой отдачи (например, их платежи выросли на 28% в первый год перехода), что указывает на снижение теневых операций. Одновременно для самих компаний мониторинг принёс сокращение издержек (трудозатрат на 30%, документов на 70% и т. д.) и повышение определённости налогообложения (через институт мотивированных мнений). Таким образом, цели расширенного взаимодействия – «меньше проверок, больше добровольного соблюдения» – в этом сегменте достигнуты. Российский опыт налогового мониторинга в целом соответствует зарубежному (по модели и достигаемым эффектам), и его дальнейшее расширение (снижение порогов, вовлечение средних компаний) представляется обоснованным и полезным для экономики.

Система досудебного урегулирования и новые форматы разрешения спорных вопросов (включая перспективную налоговую медиацию) доказали свою результативность. Обязательное внутреннее обжалование решений ФНС привело к резкому уменьшению числа судебных тяжб, что экономит средства и время и бизнеса, и государства. Атмосфера в налоговой сфере стала менее конфликтной: налогоплательщик всё чаще воспринимается не как противник, а как партнёр в общем деле – наполнении бюджета при соблюдении разумного баланса интересов. Это подтверждается, например, тем фактом, что значительная часть разногласий теперь разрешается на этапе консультаций и согласований (как в мониторинге, так и в рамках камеральных контактов). Введение медиации могло бы ещё больше повысить доверие, однако уже сейчас можно говорить о формировании в России механизма альтернативного разрешения налоговых споров (ADR) по образцу мировых практик.

Цифровизация налогового администрирования – неотъемлемая составляющая концепции расширенного взаимодействия – стала технологической основой всех произошедших улучшений. Инструменты удалённого доступа, большие данные, автоматизированные системы контроля (АСК НДС, маркировка, онлайн-ККТ и пр.) позволили налоговым органам получать необходимую информацию без выезда на место и без прямого принуждения. Это создало новую парадигму контроля: «невидимый», но всеобъемлющий контроль, практически неощутимый для добросовестного бизнеса, но мгновенно реагирующий на аномалии. Добровольность выплаты налогов возросла не только из страха, но и из удобства:

сегодня подавляющее большинство налогоплательщиков может исполнить обязанности дистанционно через электронные сервисы, а значит, у них меньше причин уклоняться (легальность стала проще, чем нелегальность). Эти технологические достижения напрямую связаны с рассматриваемой концепцией – доверие подкрепляется прозрачностью, которую обеспечивает цифровой обмен данными.

Обобщая всё вышесказанное, следует подчеркнуть: концепция расширенного взаимодействия доказала свою эффективность в российской налоговой системе. Фактические показатели – снижение числа проверок, рост собираемости налогов, уменьшение споров, улучшение налоговой дисциплины – подтверждают преимущества партнёрского, профилактического подхода над репрессивным. Российский опыт вписывается в глобальную тенденцию развития налогового администрирования XXI века, ориентированного на сотрудничество с налогоплательщиком.

Конечно, сохраняются вызовы: необходимо дальше совершенствовать риск-модели, расширять горизонтальный мониторинг, адаптировать инструменты кооперативного комплаенса для среднего и малого бизнеса. Но стратегическое направление выбрано верно.

На основе проведённого исследования можно рекомендовать: (1) продолжать поэтапное расширение охвата налоговым мониторингом, снижая критерии и упрощая процедуру подключения, а также внедряя элементы мониторинга для среднего бизнеса (возможно, в упрощённом формате); (2) активизировать работу по запуску института налоговой медиации и других механизмов ADR, которые позволят разрешать сложные методологические споры с участием независимых экспертов, что повысит доверие к итоговым решениям; (3) усиливать информационную поддержку и сервисы для налогоплательщиков – чем больше бизнес будет понимать выгоды от добровольного раскрытия информации (например, в обмен на освобождение от штрафов), тем выше будет уровень соблюдения; (4) продолжать инвестировать в цифровую инфраструктуру налогового контроля (единые базы данных, автоматизированные аналитические инструменты с элементами ИИ для предпроверочного анализа), поскольку они – фундамент удалённого взаимодействия; (5) изучить возможность применения элементов cooperative compliance в отношениях с малым бизнесом – например, развивать практику профилактических визитов налоговых консультантов для оценки рисков у предпринимателей, внедрять режим «соответствия на опережение» для тех, кто готов добровольно соблюдать критерии (аналог программ налогового сопровождения для малого бизнеса, действующих в ряде стран).

Концепция расширенного взаимодействия возвращает контроль к этой основной цели, делая упор на превенцию и сотрудничество. Российская практика наглядно показывает: когда налогоплательщик получает стимулы быть честным, а налоговый орган – возможности видеть ситуацию в режиме онлайн, выигрывают все. Продолжение курса на доверие, прозрачность и диалог – залог дальнейшего повышения эффективности налогового контроля и укрепления принципа справедливого налогообложения.